Une réponse ministérielle récente offre l’occasion de revenir rapidement sur le domaine d’application de l’article 757 B du CGI (Réponse ministérielle , AN 20 octobre 2009 n° 37666 p. 9956 ).

En substance, le parlementaire posait la question suivante :

Actuellement, en cas de succession, les fonctionnaires des impôts soumettent à l’impôt sur les successions, non seulement le montant de l’assurance vie lorsque celle-ci a été conclue après l’âge de 70 ans, mais également les droits d’entrée. Or ces droits d’entrée ne sont absolument pas perçus par les héritiers. Il lui demande si les droits de succession ne devraient pas être calculés sur les sommes perçues et non sur les sommes versées à la banque. Une telle imposition n’a d’ailleurs aucun sens : lorsqu’un particulier hérite d’une maison, l’administration fiscale n’a jamais eu l’idée d’ajouter au prix de la maison les commissions de l’agence immobilière.

L’administration apporte la réponse suivante :

Aux termes de l’article 757 B du code général des impôts (CGI), les sommes, rentes ou valeurs quelconques dues directement ou indirectement par un assureur, à raison du décès de l’assuré, donnent ouverture aux droits de mutation par décès suivant le degré de parenté existant entre le bénéficiaire à titre gratuit et l’assuré, à concurrence de la fraction des primes versées après l’âge de soixante-dix ans qui excède 30 500 euros, cet abattement étant réparti, le cas échéant, entre les bénéficiaires concernés au prorata de la part leur revenant dans les primes versées aux termes du ou des contrats. Pour déterminer l’assiette imposable aux droits de mutation par décès ainsi définie, il convient de retenir les primes versées sur le contrat par le souscripteur pour leur montant brut, c’est-à-dire avant déduction des frais « d’entrée » ou « de chargement ». Cette règle est à même d’assurer un traitement fiscal homogène des contribuables, indépendamment de la différence du niveau des frais d’entrée ou de chargement prélevés par les assureurs sur les contrats concernés.

La réponse apportée n’est pas nouvelle ( (Rép. Blum : AN 24 novembre 1997 p. 4217 n° 3142). et elle est juste.

La question du parlementaire mérite deux brefs commentaires :

1° La question recélait d’abord une critique  de la base taxable. L’honorable parlementaire ne semblait cependant pas se souvenir que, dans sa rédaction antérieure, dont la mise en œuvre pratique avait été bien difficile, l’article 757 B définissait la garantie – ou plutôt une fraction de celle-ci -comme base taxable.  En effet, les dispositions de l’article 757 B ont été introduites pour limiter les conséquences du principe d’exonération fiscale existant avant 1980. Après la loi  de finances pour 1980, le CGI prévoyait une règle complexe en vertu de laquelle était soumise au droit de mutation la fraction du capital supérieure à 100 000 fr, dès lors que l’assuré avait plus de 66 ans et que le montant total des primes versés au cours des quatre premières années représentaient au moins les 3/4 du capital assuré. C’est dans un souci de simplification que le législateur a choisi comme base taxable les primes versées.    Il n’est pas envisageable que le législateur modifie à nouveau celle ci, surtout depuis l’institution du prélèvement à la source de l’article 990-I du CGI.   La différence de traitement fiscal sur la même base taxable sur une simple différence d’âge de l’assuré serait difficilement justifiable (en plus de l’atteinte au principe de l’article L.132-12 du code des assurances).

2° Pour le parlementaire, prendre en compte  les frais d’entrée dans la base taxable est une incongruité injustifiable.   Implicitement, la question suggérait que la base taxable devait être réduite aux primes nettes.  Cette option est cependant condamnée par le  texte même de l’article 757 B qui vise  expressément « les primes versées » et non le montant net de celles-ci.

La réponse fait litière de cet argument, sur le fond, en se basant sur un principe d’homogénéité du traitement fiscal.

Au fond, le parlementaire posait implicitement un raisonnement reposant sur une analyse erronée du fondement de la taxation.  Le raisonnement semblait être le suivant : celle-ci taxe une mutation à titre gratuit. Or, ce que perçoit effectivement le redevable c’est la capitalisation de la prime nette versée. Par conséquent,  si le redevable est taxé, cette taxation ne peut avoir pour assiette que la somme ayant effectivement permis la constitution de la garantie acquise.

L’argument est cependant contraire à la lettre du texte et à l’intention du législateur. Le législateur en introduisant  l’article   757 B  du CGI avait  voulu  éviter les investissements tardifs  dans le contrat d’assurance vie destinés à éluder en partie les droits de succession.  Pour rendre la mesure efficace, le législateur a retenu un principe permettant de déterminer simplement la base taxable.

L’analyse de l’honorable parlementaire, si elle était retenue, conduirait à des difficultés d’application certaines, contraires au souhait du législateur